有關營改增的跨期租賃合同納稅安排分析

　　試點納稅人如有在本地區(qū)試點實施之日前簽訂的經營租賃合同，可以選擇繼續(xù)按照現行營業(yè)稅政策規(guī)定繳納營業(yè)稅;同時，在本地區(qū)試點實施之日前簽訂的尚未執(zhí)行完畢的經營租賃合同(下稱跨期租賃合同)，合同的標的物除極少特殊情況外，絕大部分是實施之日前購進或者自制的，也可以選擇適用簡易計稅方法計稅，納稅人選擇哪種計稅方法更合適，操作更簡單呢?筆者通過分析前期試點情況來看，納稅人選擇適用簡易計稅方法計算繳納增值稅，相對于繼續(xù)按照現行營業(yè)稅政策規(guī)定繳納營業(yè)稅，不僅納稅額降低，操作也更加簡單。

　　“營改增”對跨期經營租賃合同的規(guī)定

　　為保證“營改增”試點平穩(wěn)過渡，體現結構性減稅的改革思想，減輕納稅人負擔，財稅〔2013〕37號文件規(guī)定，試點納稅人在本地區(qū)試點實施之日前簽訂的跨期租賃合同，在合同到期日之前繼續(xù)按照現行營業(yè)稅政策規(guī)定繳納營業(yè)稅，需要說明的是，該條政策適用租賃服務，包括經營性租賃和融資性租賃。

　　同時，考慮到納稅人試點實施之日前購進或者自制的有形動產經營租賃服務，屬于非增值稅應稅項目，其標的物產生的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣，財稅〔2013〕37號文件規(guī)定，試點納稅人中的一般納稅人，以該地區(qū)試點實施之日前購進或者自制的有形動產為標的物提供的經營租賃服務，試點期間可以選擇適用簡易計稅方法計算繳納增值稅，需要說明的是，該條政策只適用經營租賃服務。同樣對于增值稅小規(guī)模納稅人，其提供應稅服務適用簡易計稅方法計稅，即提供的有形動產的經營租賃服務也適用簡易計稅方法計稅。

　　在實務中，在本地區(qū)試點實施之日前簽訂的跨期有形動產經營租賃，其合同的標的物除極少特殊情況外，絕大部分是實施之日前購進或者自制的。也就是說，對于納稅人，對實施之日前簽訂的跨期有形動產經營租賃服務，可以選擇在合同到期日之前繼續(xù)按照現行營業(yè)稅政策規(guī)定繳納營業(yè)稅，也可以選擇適用簡易計稅方法計算繳納增值稅。

　　兩種計稅方法下應納稅額的計算

　　如果繼續(xù)按照現行營業(yè)稅政策規(guī)定繳納營業(yè)稅，有形動產經營租賃服務屬于營業(yè)稅服務業(yè)稅目的租賃業(yè)子目，稅率為5%，應納營業(yè)稅稅額=營業(yè)額 ×5%;如果適用簡易計稅方法計算繳納增值稅，則按照3%征收率計算繳納增值稅，應納增值稅稅額=銷售額×3%。不考慮營業(yè)稅價內稅和增值稅價外稅的影響，營業(yè)稅稅率比增值稅征收率高2%，納稅人繳納的相關城市維護建設稅和教育費附加也隨之增加。

　　例如，某試點地區(qū)(該地區(qū)2013年8月1日起試點實施“營改增”)一般納稅人，有一筆在2013年8月1日前簽訂的跨期有形動產經營租賃合同，合同規(guī)定，2013年8月1日~2013年12月31日，該項有形動產經營租賃服務租賃費為80萬元。

　　如果繼續(xù)按照現行營業(yè)稅政策規(guī)定繳納營業(yè)稅，應納營業(yè)稅稅額=80×5%=4(萬元)。

　　如果適用簡易計稅方法計算繳納增值稅，不考慮營業(yè)稅價內稅和增值稅價外稅的影響，則應納增值稅稅額=80×3%=2.4(萬元)。

　　接上例，如果該納稅人為增值稅小規(guī)模納稅人，其提供應稅服務適用簡易計稅方法，不考慮營業(yè)稅價內稅和增值稅價外稅的影響，則應納增值稅稅額=80×3%=2.4(萬元)，其計算結果和一般納稅人計算結果一致。

　　對比上述兩種方法，應納營業(yè)稅稅額比應納增值稅稅額多1.6萬元(4-2.4)，納稅人繳納的城市維護建設稅和教育費附加也隨之增加。鯉.魚.網

　　兩種計稅方法的納稅申報

　　在實務操作中，大部分試點地區(qū)規(guī)定，自本地區(qū)試點實施之日起，試點納稅人提供增值稅應稅服務(包括有形動產經營租賃服務)，應當開具國稅局監(jiān)制的fa票，停止使用原地稅機關監(jiān)制的fa票。也就是說，如果繼續(xù)按照現行營業(yè)稅政策規(guī)定繳納營業(yè)稅，就需要去主管地方稅務機關申請代 開 fa 票。

　　經對比兩種計稅方法可以看出，“營改增”后，不管是增值稅一般納稅人還是增值稅小規(guī)模納稅人，對于跨期有形動產經營租賃合同，都可以按照適用簡易計稅方法計算繳納增值稅。實際操作中，還需要注意以下幾點：

　　1.試點納稅人中的一般納稅人，試點期間提供的跨期有形動產經營租賃合同的標的物是實施之日前購進或自制的有形動產經營租賃服務，才可以選擇適用簡易計稅方法計算繳納增值稅。

　　2.試點納稅人中的一般納稅人選擇適用簡易計稅方法計算繳納增值稅，應去主管稅務機關備案，同時應開具普通fa票，不得自行開具或者由稅務機關代開增值稅專用fa票。

　　3.跨期有形動產經營租賃合同，由于“營改增”，需要重新簽訂或者修訂成符合繳納增值稅的合同。

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