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高級會計師考試高頻考點案例分析2017
案例一
正保股份有限公司(本題下稱“正保公司”)為上市公司，2008年至2010年有關資料如下：
(1)2008年1月20日，正保公司與B公司簽訂購買B公司持有的C公司(非上市公司)60%股權的合同。合同經(jīng)雙方股東大會批準后生效。購買C公司60%股權時，正保公司與B公司不存在關聯(lián)方關系。
�、�2008年3月15日，正保公司和B公司分別召開股東大會，批準通過了該購買股權的合同。
�、谡９竞虰公司均于2008年6月30日辦理完畢上述相關資產(chǎn)的產(chǎn)權轉(zhuǎn)讓手續(xù)。
③正保公司于2008年6月30日對C公司董事會進行改組，并取得控制權。
(2)2010年1月2日，正保公司出售C公司20%的股權。當日，收到購買方通過銀行轉(zhuǎn)賬支付的價款，并辦理完畢股權轉(zhuǎn)讓手續(xù)。
正保公司在出售該部分股權后，持有C公司的股權比例降至40%，仍能夠?qū)公司實施重大影響，但不再擁有對C公司的控制權。
要求：
(1)根據(jù)資料(1)判斷正保公司購買C公司60%股權導致的企業(yè)合并的類型、判斷合并日(購買日)，并說明理由。
(2)指出合并日(購買日)正保公司應編制哪些合并財務報表，并說明理由。
(3)分別指出2008年、2009年和2010年是否應將C公司納入合并范圍?如果納入合并范圍，指出2008年如何編制合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表和合并現(xiàn)金流量表。
【本題15分，建議15.0分鐘內(nèi)完成本題】
【正確答案】：(1)正保公司購買C公司60%股權導致的企業(yè)合并為非同一控制下的企業(yè)合并。
理由：因為購買C公司60%股權時，正保公司與B公司不存在關聯(lián)方關系。
購買日為2008年6月30日。
理由：因為相關的資產(chǎn)產(chǎn)權劃轉(zhuǎn)手續(xù)于2008年6月30日完成。購買方為正保公司，因為購買C公司60%股權，達到控制。
(2)正保公司在購買日應編制合并資產(chǎn)負債表。
理由：非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方自購買日開始取得對被購買方的控制權，在企業(yè)合并形成母子公司關系的情況下，母公司在編制購買日的合并財務報表時，僅包括合并資產(chǎn)負債表，反映其于購買日開始能夠控制的資產(chǎn)、負債。
(3)2008年末正保公司應將C公司納入合并范圍。在2008年末編制合并資產(chǎn)負債表時，不應當調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的期初數(shù);在編制合并利潤表時，應當將C公司購買日至報告期末的收入、費用、利潤納入合并利潤表;在編制合并現(xiàn)金流量表時，應當將C公司購買日至報告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。
2009年末正保公司應將C公司納入合并范圍。2010年初正保公司出售了C公司的部分股權，已失去控制權，2010年末不應將C公司納入合并范圍。
【該題針對“企業(yè)并購會計,同一控制下企業(yè)合并的處理”知識點進行考核】
案例二
1.2008年1月31日，曾經(jīng)因為“股權激勵”這一概念被資金熱捧的伊利股份收盤價被牢牢地封在了跌停板上。公司發(fā)布的業(yè)績預虧公告稱,經(jīng)伊利股份財務部門初步測算，因?qū)嵤┕善逼跈嗉钣媱澁a(chǎn)生的成本費用導致公司2007年年度凈利潤將出現(xiàn)虧損。公告同時表示，剔除股票期權會計處理本身對利潤的影響后，公司2007年年度凈利潤無重大波動。令伊利股份跌停的原因正是當初受到市場資金熱捧時的題材——股權激勵。
2006年11月，伊利股份披露經(jīng)修訂的股權激勵計劃，共授予激勵對象5000萬份股票期權，標的股票總數(shù)占當時總股本9.681%，行權價格為13.33元，同年12月28日被確定為股票期權授予日。此后由于公司實施利潤分配，公司對股票期權數(shù)量和行權價格進行調(diào)整。具體資料如下：
(1)公司發(fā)放股票股利，每10股發(fā)放5股。
(2)公司按照發(fā)放股票股利后的股數(shù)進行配股，按照每股配售0.2股的比例進行，配股價格為10元;當時的市價是25元。
根據(jù)新的企業(yè)會計準則，實施期權激勵的上市公司應當在等待期的每一個資產(chǎn)負債表日，將取得的員工提供的服務計入成本費用，計入成本費用的金額按照授予日股票期權的公允價值計量。根據(jù)伊利股份測算，公司股票期權授權日的公允價值為14.779元/份，公司預計所有激勵對象都將滿足股票期權激勵計劃規(guī)定的行權條件，按照股份支付準則進行會計處理，將對公司等待期內(nèi)的經(jīng)營成果產(chǎn)生一定影響，損益影響總額為73895萬元。
2007年前三季度，伊利股份實現(xiàn)凈利潤33064萬元，由于正常的經(jīng)營活動無法抵消股權激勵的會計處理帶來的負面影響，伊利股份2007年度虧損已無法避免。
業(yè)內(nèi)人士分析，伊利股份已進行了戰(zhàn)略性的產(chǎn)能布局，但2006年年底完工的產(chǎn)能并沒有在2007年的銷售收入中有較大體現(xiàn)。由于乳品行業(yè)有著產(chǎn)業(yè)鏈較長的特殊性，乳品加工企業(yè)身處上游原奶價格上漲和下游消費市場競爭激烈的兩面夾擊。站在全行業(yè)整體情況來看，公司未來的增長將放緩。
因股權激勵導致原來可實現(xiàn)盈利的公司出現(xiàn)虧損,這令眾多投資者不滿。一些高級管理層由于壓力過大，被迫離職。
問題：
(1)計算調(diào)整后的股票期權數(shù)量和行權價格。
(2)根據(jù)以上資料分析公司股權激勵方案存在什么問題?你認為股權激勵應該具備哪些作用?
【本題12分，建議16.0分鐘內(nèi)完成本題】
【正確答案】：(1)調(diào)整后的股票期權數(shù)量=5000×(1+0.5)×(1+0.2)=9000(萬份)
調(diào)整后的行權價格=13.33/(1+0.5)×[25+10×0.2]/[25×(1+0.2)]=8.00(元)
(2)存在以下問題：
�、倨跈喾峙湓O計不合理，沒有考慮企業(yè)財務盈利狀況，沒有預先把握宏觀政策層面和微觀企業(yè)運作帶來的未來預期。
�、谄髽I(yè)長期規(guī)劃不明朗。企業(yè)對于未來發(fā)展的規(guī)劃不明確，在企業(yè)配股及期權的分配上不夠合理，眼光不夠長遠，未能注意和考慮到全行業(yè)發(fā)展狀況和國家、國際市場的變化。
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