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進出口報關申報需要注意哪些事項
導語：在進出口貿(mào)易中，與海關打交道的國內企業(yè)通常有三類：一是收發(fā)貨人，即舊版報關單上的經(jīng)營單位;二是報關企業(yè);三是實際收發(fā)貨人，即報關單上的生產(chǎn)銷售單位和消費使用單位。
上述三種主體都是海關行政法律關系的相對人，各主體向海關申報進出口貨物或在經(jīng)營海關監(jiān)管貨物的過程中，分別履行各自相應的法律義務，承擔相應的法律責任，在海關法律體系中基本上能夠做到對號入座，各負其責。但企業(yè)在進出口貿(mào)易渠道向海關申報進出口貨物時，如果海關發(fā)現(xiàn)申報不實情事，則應當追究誰的法律責任呢?
例如，B公司(外貿(mào)代理公司)受A公司(生產(chǎn)企業(yè))的委托，出口LED燈具一批，而B公司又將此筆業(yè)務委托C公司(報關企業(yè))向海關申報出口。海關審單發(fā)現(xiàn)，申報的出口商品編號8539項下(出口退稅率為17%)為錯誤申報，正確的商品編號應當申報為9405項下(出口退稅率為13%)。企業(yè)申報行為影響了國家出口退稅管理，應根據(jù)《海關行政處罰實施條例》(以下簡稱《處罰條例》)第十五條(五)項的規(guī)定予以行政處罰。
上述稅則號列申報不實影響出口退稅的違規(guī)案件，應當追究A、B、C哪一主體的法律責任呢?目前，各方(海關、法院、中介服務機構和企業(yè))對這個問題爭議較大，法院和法律服務機構比較中立，企業(yè)和海關更多從自身的角度出發(fā)看待和分析這個問題。
筆者系統(tǒng)分析此類案件后，發(fā)現(xiàn)雙方其實存在共同的法律及利益平衡點，可先從個案入手解決此類分歧，再從立法層面修改相關法律依據(jù)。但解決這個問題的關鍵前提是認可海關行政處罰的“過錯責任原則”，這是申報不實違規(guī)案件責任主體爭議的基本法律及利益平衡點。
不同主體各負其責
收發(fā)貨人
根據(jù)《海關法》第二十四條規(guī)定，進口貨物的收貨人、出口貨物的發(fā)貨人，應當向海關如實申報。同時，該法第五十四條還規(guī)定，進口貨物的收貨人、出口貨物的發(fā)貨人是關稅的納稅義務人。
從上述法律規(guī)定可以看出，進出口貨物的收發(fā)貨人是進出口申報的義務人，收發(fā)貨人應當如實向海關申報進出口貨物的實際情況。如果沒有如實申報而導致影響海關統(tǒng)計、海關監(jiān)管秩序、國家稅款征收、進出口許可證管理或出口退稅管理的，應對收發(fā)貨人依法予以行政處罰。
因此，在海關傳統(tǒng)執(zhí)法實踐中，只要是申報不實違規(guī)案件，海關首先會將收發(fā)貨人作為當事人，即作為申報不實違規(guī)案件的處罰對象(行政處罰責任主體)。
案例1：2014年2月25日，當事人B公司(收貨人)，委托外輪代理C公司(報關企業(yè))以一般貿(mào)易方式向海關申報進口兩票原產(chǎn)地為馬來西亞的焦油瀝青混合物73498噸，并提交兩份馬來西亞原產(chǎn)地證書，貨物的實際收貨人為A公司。
經(jīng)核查，上述兩份原產(chǎn)地證書不是馬來西亞法定授權機構簽發(fā)的證書，海關認定兩份原產(chǎn)地證書為虛假證書，進口貨物依法不能享受協(xié)定優(yōu)惠稅率，B公司因此少繳進口稅款約2400萬元。
海關認定此案為原產(chǎn)地申報不實違規(guī)案，根據(jù)《處罰條例》第十五條(四)項的規(guī)定，對當事人B公司處罰款人民幣2100萬元(漏繳稅款的80%)。
由上可知，本案的收貨人為B公司，實際收貨人為A公司，報關企業(yè)為C公司。根據(jù)《海關法》第二十四條、第五十四條的規(guī)定，B公司有如實申報和繳納進口關稅的義務，海關發(fā)現(xiàn)收貨人申報不實，將其作為當事人是否天經(jīng)地義?如果收貨人沒有過錯，并有證據(jù)證明申報錯誤的主要原因是實際收貨人或報關企業(yè)造成的，海關還要不要客觀歸“罪”，堅持處罰收貨人呢?
筆者認為，如果實際收貨人、報關企業(yè)在申報過程中具有明顯的過錯，如實際收貨人提供申報數(shù)據(jù)材料錯誤，或報關企業(yè)未根據(jù)收貨人提供的申報數(shù)據(jù)材料申報，根據(jù)行政處罰的過錯責任原則，可以追究有明顯過錯方的責任。
報關企業(yè)
《海關法》第十條第二款規(guī)定，報關企業(yè)接受進出口貨物收發(fā)貨人的委托，以自己的名義辦理報關手續(xù)的，應當承擔與收發(fā)貨人相同的法律責任。
《處罰條例》第十七條還規(guī)定，報關企業(yè)對委托人所提供情況的真實性未進行合理審查，或者因工作疏忽致使發(fā)生申報不實情形的，對報關企業(yè)處涉案貨物價值10%以下的罰款。
從上述法律規(guī)定可以看出，報關企業(yè)未如實填報進出報關單，應當承擔相應的法律責任，但其過錯情況不同，相應法律責任也不同——收發(fā)貨人向報關企業(yè)提交的報關數(shù)據(jù)材料無誤，但報關企業(yè)填報錯誤，主要過錯在報關企業(yè)，應當承擔主要責任;收發(fā)貨人未向報關企業(yè)如實提供進口貨物的真實情況，報關企業(yè)也未進行合理審查而填報錯誤的，屬于未合理審查或者疏忽大意的責任，對收發(fā)貨人根據(jù)《處罰條例》第十五條的規(guī)定追究主要法律責任，同時可根據(jù)《處罰條例》第十七條的規(guī)定對報關企業(yè)追究次要責任，從合理性和過罰相當?shù)慕嵌�，在這種情況下，對報關企業(yè)的處罰應當予以減輕。
案例2：2010年9月29日，A公司(經(jīng)營單位)委托當事人B公司(報關企業(yè))向海關申報進口4臺框架式支架搬運機，申報每臺總價54.4萬美元，進口貨物實際成交價格為60.4萬美元，涉嫌漏繳稅款人民幣112萬元。
經(jīng)調查，進口合同價格為60.4萬美元，合同約定進口方先付90%，貨到后再付10%，A公司提供的單據(jù)標明合同總價為60.4萬美元，發(fā)票總價為54.4萬美元，并將全部稅款1116萬元匯入了專門賬戶。
報關企業(yè)的工作人員未對合同進行認真核對，誤認發(fā)票金額54.4萬美元為全部貨款向海關進行申報，造成申報不實違法行為的發(fā)生，影響國家稅款征收112萬元，報關企業(yè)應當承擔主要責任。
此案僅追究B報關企業(yè)的責任，因A公司在貨物進口申報過程中無過錯，海關對其予以免責。
實際收發(fā)貨人
雖然法律未明確規(guī)定實際收發(fā)貨人對申報錯誤應承擔法律責任，但作為承擔進出口環(huán)節(jié)稅的主體，實際收發(fā)貨人不僅是進出口貿(mào)易的參與者，也是申報錯誤漏繳稅款的最終受益者。因此，若其在申報過程中提供虛假數(shù)據(jù)，存在主觀過錯，反對其行為不予懲戒，僅對未盡合理審核義務的收發(fā)貨人予以懲戒，顯然不符合過罰相當?shù)男姓幜P原則，也缺乏法律上的公平和正義。
同時，《處罰條例》第十五條也未明確規(guī)定申報不實案件的責任主體必須是收發(fā)貨人。筆者認為，根據(jù)行政處罰的過錯責任原則，可以對有明顯過錯的實際收發(fā)貨人予以行政處罰。正如私運行為行政處罰案件、私運犯罪案件應當追究真正私運獲利的當事人，而不是追究未參與共同私運的收發(fā)貨人的法律責任一樣。
案例3：2007年4月至2009年2月間，B公司受A公司的委托，在深圳蛇口、大鵬申報進口石灰石荒料、大理石石塊共16票，申報總價86.4萬美元，實際總價人民幣862.9萬元，漏繳稅款人民幣40.3萬元。B公司作為經(jīng)營單位，負責簽訂合同、開立信用證和付匯;A公司作為實際收貨人，負責聯(lián)系貨源，提供貨款，并按照海關限價提供貨物的申報價格。
海關調查認為，B公司根據(jù)A公司提供的數(shù)據(jù)進行申報，但沒有盡合理審查義務，導致價格申報不實漏繳稅款，應當承擔次要責任;A公司雖不是經(jīng)營單位，但提供虛假的價格，又是主要獲利者，同時也是在海關備案的實際收貨單位，應當承擔主要責任。
海關根據(jù)《處罰條例》第十五條第二款(四)項的規(guī)定，對實際收貨單位A公司處罰款23.6萬元，對經(jīng)營單位B公司處罰款7.8萬元。
解決方案
在申報不實違規(guī)案件的法律責任主體認定上，關企間利益的法律平衡點在哪兒?如何有效解決法律責任主體上關企間的分歧?筆者認為，應當重新思考以下三個問題。
Topic 1、傳統(tǒng)觀念是否合理?
以往，海關行政處罰有個天經(jīng)地義的執(zhí)法理念，無條件地將收發(fā)貨人作為行政處罰的責任主體，形成這種傳統(tǒng)觀念的深層原因有三——一是《海關法》規(guī)定了如實申報義務和納稅義務的主體是收發(fā)貨人;二是海關認為只有收發(fā)貨人才是海關行政法律關系相對人;三是將收發(fā)貨人作為當事人對海關執(zhí)法最為便利和高效。
實際上，傳統(tǒng)執(zhí)法理念可能蘊含了諸多不合理因素——忽略了對無過錯收發(fā)貨人合理利益的考量;忽略了海關對有過錯主體不懲戒帶來的不良示范效應和導向;忽略了一些新型貿(mào)易業(yè)態(tài)，如外貿(mào)綜合服務企業(yè)等貿(mào)易方式發(fā)展所面臨的新情況等。
Topic 2、責任主體是否明確
《處罰條例》第十五條規(guī)定了各種類型申報不實違規(guī)案件的違法構成和處罰幅度，但沒有明確各種違規(guī)案件的責任主體是誰，而這也是違規(guī)責任主體認定方面產(chǎn)生爭議的一個主要原因。
根據(jù)《海關法》第二十四條規(guī)定，如實申報義務明確為收發(fā)貨人，那么，是不是從邏輯上必然得出收發(fā)貨人是唯一的責任主體呢?答案顯然是否定的。
《海關法》第十條第二款和《處罰條例》第十七條就明確規(guī)定了報關企業(yè)在貨物進出口申報過程中的法律責任，且《處罰條例》第十六條也規(guī)定了“收發(fā)貨人未按照規(guī)定向報關企業(yè)提供所委托報關事項的真實情況”應當承擔申報不實法律責任——言下之意，如果收發(fā)貨人向報關企業(yè)提供了報關事項的真實情況，即便申報不實，收發(fā)貨人因無過錯也可免責。
Topic 3、舉證責任應當屬誰
對相對人作出行政處罰時，行政機關應當舉證，以證明相對人存在違法事實。但在進出口貿(mào)易活動中，海關不僅要面對進出口貨物的收發(fā)貨人，還要面對報關企業(yè)，以及在申報柜臺背后的實際貨主。
全國通關一體化全面實施后，相當數(shù)量的企業(yè)已實現(xiàn)了網(wǎng)絡上的自報自繳，一般情況下不再需要面對海關申報柜臺，各主體都變成了“隱形相對人”，即對每一個海關來說，每一票報關單相對人均分布于全國各地。
如果要求海關對每一個申報不實違規(guī)案件，先確認是誰的過錯，然后再立案調查處理，在執(zhí)法實踐中是很難做到的。由此，有必要先做有錯推定，收發(fā)貨人如能證明自己沒有過錯，造成申報不實的過錯是第三方造成的，海關可以將第三方作為當事人，并追究第三方的法律責任。收發(fā)貨人有證明自己無過錯的舉證責任。
綜上，申報不實違規(guī)案件責任主體爭議解決，建議分步實施。
第一步個案解決，根據(jù)過錯責任原則，誰有過錯誰承擔責任。具體操作上，可先將收發(fā)貨人推定為當事人，但如有證據(jù)證明申報不實是報關企業(yè)或貨主造成的，海關可以追究報關企業(yè)或貨主的法律責任。
第二步完善現(xiàn)行法律規(guī)定，在《關稅法》起草、《海關法》及相關法規(guī)修訂時，明確申報不實違規(guī)行為的法律責任主體，統(tǒng)一全國海關行政執(zhí)法。
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