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企業(yè)內(nèi)部控制制度的監(jiān)督與評(píng)價(jià)
加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè),是完善公司治理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)和經(jīng)營(yíng)管理的重要舉措,是保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)得以順利實(shí)施的重要手段,在企業(yè)發(fā)展壯大中具有舉足輕重的作用。企業(yè)只有建立、健全并執(zhí)行行之有效的內(nèi)部控制制度,才能夠獲得持續(xù)穩(wěn)定地發(fā)展。
一、企業(yè)內(nèi)部控制的內(nèi)涵
1、企業(yè)內(nèi)部控制的定義
所謂內(nèi)部控制,是指企業(yè)為了保證業(yè)務(wù)活動(dòng)的有效進(jìn)行,保護(hù)資產(chǎn)的安全與完整,防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤與舞弊,保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、合法、完整而制定和實(shí)施的政策、措施及程序。廣義地講,一個(gè)企業(yè)的內(nèi)部控制是指企業(yè)的內(nèi)部管理控制系統(tǒng),包括為保證企業(yè)正常經(jīng)營(yíng)所采取的一系列必要的管理措施。內(nèi)部控制按其控制的目的不同,可以分為會(huì)計(jì)控制和管理控制,會(huì)計(jì)控制是與保護(hù)財(cái)產(chǎn)物資的安全性、會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和完整性以及財(cái)務(wù)活動(dòng)的合法性有關(guān)的控制;管理控制是指與保證經(jīng)營(yíng)方針、決策的貫徹執(zhí)行,促進(jìn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性以及經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)有關(guān)的控制。會(huì)計(jì)控制與管理控制并不是相互排斥、互不相容的,有些控制措施既可以用于會(huì)計(jì)控制,也可用于管理控制。
2、內(nèi)部控制的目標(biāo)
一是確保單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效率性和效果性、資產(chǎn)的安全性以及經(jīng)濟(jì)信息和財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性。其主要作用在于有助于管理者實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)方針和目標(biāo)。
二保護(hù)企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)的安全和完整,防止資產(chǎn)流失;保證業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)信息和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性和完整性。
三是保證單位內(nèi)財(cái)務(wù)活動(dòng)的合法性。良好的內(nèi)部控制雖然能夠達(dá)到上述目標(biāo),需要持續(xù)不斷地改進(jìn)與完善。
3、監(jiān)督評(píng)價(jià)的目標(biāo)
如何實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的基本目標(biāo)，需要通過內(nèi)部控制的監(jiān)督評(píng)價(jià)來完成。要求對(duì)內(nèi)部控制建立與實(shí)施情況進(jìn)行監(jiān)督檢查，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷，提出改進(jìn)措施并監(jiān)督整改的過程。主要包括對(duì)建立并執(zhí)行內(nèi)部控制的整體情況進(jìn)行持續(xù)性檢查評(píng)價(jià)，對(duì)內(nèi)部控制的某一方面或者某些方面進(jìn)行專項(xiàng)檢查評(píng)價(jià)，以及提交相應(yīng)的檢查報(bào)告、提出有針對(duì)性的改進(jìn)措施等。通過
開展內(nèi)部監(jiān)督評(píng)價(jià)工作，提高內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性；促進(jìn)內(nèi)部控制體系的持續(xù)優(yōu)化和完善，提升企業(yè)市場(chǎng)形象和公眾認(rèn)可度。
二、企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)施監(jiān)督評(píng)價(jià)存在的問題及現(xiàn)狀分析
當(dāng)前,我國(guó)企業(yè)大部分建立了內(nèi)部控制制度,但是在運(yùn)行過程中仍然存在一些問題,如監(jiān)督缺失，難以對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)；內(nèi)部監(jiān)督無效，難以客觀評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性；內(nèi)部監(jiān)督運(yùn)行不力，難以發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷；人力資源開發(fā)不力，員工素質(zhì)無法滿足內(nèi)部監(jiān)督評(píng)價(jià)的需要；激勵(lì)約束機(jī)制不合理、績(jī)效考核制度不當(dāng)，導(dǎo)致工作效率低下。
科學(xué)有效的內(nèi)部控制制度在監(jiān)督評(píng)價(jià)過程應(yīng)該達(dá)到:第一,監(jiān)督評(píng)價(jià)涉及企業(yè)經(jīng)營(yíng)的各個(gè)環(huán)節(jié)和方面,不留下控制死角,也就是說企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)均應(yīng)納入內(nèi)部控制范圍。第二,事權(quán)劃分明確具體,具有很強(qiáng)的操作性,作為一種制度要能真正成為企業(yè)員工的行為規(guī)范,操作方便。第三,監(jiān)督評(píng)價(jià)的程序規(guī)范,把對(duì)經(jīng)營(yíng)管理過程的控制放在突出的地位,通過控制,防患于未然。第四,具有良好的控制效果,內(nèi)部控制的功能得到有效發(fā)揮。而現(xiàn)實(shí)工作中存在的問題究起原因，可能檢查與評(píng)價(jià)工作流程設(shè)計(jì)不合理或控制不當(dāng)，導(dǎo)致對(duì)內(nèi)部控制制度及執(zhí)行情況評(píng)價(jià)不恰當(dāng)；可能各項(xiàng)內(nèi)部控制制度的檢查評(píng)價(jià)工作存在隨意性；可能年度財(cái)務(wù)決算對(duì)內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況對(duì)外披露的信息失當(dāng)而受到外部監(jiān)管機(jī)構(gòu)的處罰。
為此，需要根據(jù)財(cái)政部有關(guān)企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范，并結(jié)合企業(yè)內(nèi)部控制制度的實(shí)際，規(guī)范內(nèi)部控制的監(jiān)督評(píng)價(jià)工作，確保檢查評(píng)價(jià)工作按規(guī)定程序和適當(dāng)授權(quán)進(jìn)行，實(shí)現(xiàn)預(yù)期目標(biāo)；確保檢查評(píng)價(jià)工作的方法和標(biāo)準(zhǔn)一致，減少檢查評(píng)價(jià)工作的隨意性；確保企業(yè)在年度財(cái)務(wù)決算中恰當(dāng)披露內(nèi)部控制制度執(zhí)行情況，符合國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)和外部監(jiān)管機(jī)構(gòu)的要求，并促進(jìn)各項(xiàng)內(nèi)部控制制度的不斷改進(jìn)、完善和嚴(yán)格執(zhí)行。
三、完善企業(yè)內(nèi)部控制檢查評(píng)價(jià)的主要措施
1、優(yōu)化人力資源配置，完善內(nèi)控組織結(jié)構(gòu)。
建立和完善組織架構(gòu)，明確決策、執(zhí)行、監(jiān)督等方面的職責(zé)權(quán)限，相應(yīng)成立和確定檢查評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)小組和工作組。
2、優(yōu)化調(diào)整管理模式，符合內(nèi)控發(fā)展戰(zhàn)略。
企業(yè)針對(duì)管理體制、機(jī)制及管理模式等方面實(shí)施改進(jìn)，根據(jù)年度工作計(jì)劃、全面預(yù)算、業(yè)績(jī)管理等機(jī)制和流程來戰(zhàn)略規(guī)劃、細(xì)化內(nèi)控制度；各業(yè)務(wù)板塊結(jié)合自身特點(diǎn)，進(jìn)一步總結(jié)完善現(xiàn)有的管理體系和方式方法，按照業(yè)務(wù)板塊編制投資計(jì)劃、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)計(jì)劃、項(xiàng)目規(guī)劃、市場(chǎng)營(yíng)銷計(jì)劃、科研開發(fā)規(guī)劃、安全環(huán)保計(jì)劃、節(jié)能規(guī)劃、人力資源規(guī)劃、信息系統(tǒng)規(guī)劃等，指導(dǎo)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)運(yùn)作，形成各具特色的運(yùn)行模式，為發(fā)展戰(zhàn)略的有效實(shí)施提供強(qiáng)有力的支撐。
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3、優(yōu)化內(nèi)控評(píng)價(jià)體系，實(shí)行整體的動(dòng)態(tài)監(jiān)控。
內(nèi)部控制執(zhí)行情況的準(zhǔn)確評(píng)價(jià)會(huì)增強(qiáng)企業(yè)監(jiān)督評(píng)價(jià)的科學(xué)性和可靠性，內(nèi)控辦公室評(píng)價(jià)企業(yè)時(shí)還可將財(cái)務(wù)、審計(jì)部門或社會(huì)審計(jì)中介機(jī)構(gòu)在本年度開展的財(cái)務(wù)稽核、財(cái)務(wù)（決算）審計(jì)中對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制執(zhí)行情況所進(jìn)行的檢查評(píng)價(jià)結(jié)果納入評(píng)價(jià)范圍。
整合內(nèi)外部資源，借助中介機(jī)構(gòu)和外部專家的力量，通過多種信息渠道進(jìn)行資料收集，對(duì)內(nèi)外部環(huán)境進(jìn)行充分的監(jiān)督評(píng)估和分析，形成企業(yè)自我評(píng)價(jià)、企業(yè)外部評(píng)價(jià)的一個(gè)體系，并按企業(yè)自我評(píng)價(jià)得分權(quán)重40%、企業(yè)外部評(píng)價(jià)得分（如上級(jí)主管部門或兩三家有評(píng)價(jià)得分則取平均得分）權(quán)重60%計(jì)算，得出新的綜合得分和評(píng)價(jià)結(jié)果，為充分履行職責(zé)提供專業(yè)咨詢意見和最妥當(dāng)評(píng)價(jià)。
每年整體修訂完善內(nèi)控制度，實(shí)現(xiàn)動(dòng)態(tài)調(diào)整與評(píng)估，評(píng)估過程中尤其對(duì)企業(yè)內(nèi)部?jī)?yōu)勢(shì)和薄弱環(huán)節(jié)進(jìn)行系統(tǒng)化分析、對(duì)核心能力進(jìn)行動(dòng)態(tài)分析，形成科學(xué)有效的內(nèi)控制度和制衡機(jī)制，有效防范和化解各種內(nèi)控工作風(fēng)險(xiǎn)。
企業(yè)內(nèi)部控制制度的監(jiān)督與評(píng)價(jià) [篇2]
自20世紀(jì)90年代以來，財(cái)務(wù)舞弊以及由此帶來的損失空前嚴(yán)重，引起了相關(guān)部門和理論界的高度重視。上市公司會(huì)計(jì)造假案件的數(shù)量逐漸上升，且金額越來越大，影響面也越來越廣。從我國(guó)內(nèi)地的瓊民源、鄭百文、大慶聯(lián)誼、蜀紅光、銀廣廈、科龍電器、銀河科技、天津磁卡，以及2004年臺(tái)灣的博達(dá)、訊碟、皇統(tǒng)這一連串科技股舞弊案，再到美國(guó)的安然 （Enron）、施樂（Xerox）、世界通訊（WorldCom），波及美、亞的會(huì)計(jì)舞弊案件此起彼伏，接連不斷。導(dǎo)致這些財(cái)務(wù)舞弊案件和審計(jì)失敗案例的原因是多方面的，其中，企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)不到位，缺乏嚴(yán)密、有效的內(nèi)部控制體系以及執(zhí)行不完善，和注冊(cè)會(huì)計(jì)師不重視對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的分析與評(píng)價(jià)是兩個(gè)重要原因。
一、研究現(xiàn)狀
20世紀(jì)90年代以來，西方會(huì)計(jì)理論界對(duì)內(nèi)部控制的研究逐漸深化。1992年9月，美國(guó)反虛假財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)的贊助組織委員會(huì)（COSO）發(fā)布的《內(nèi)部控制整體框架》的研究報(bào)告對(duì)內(nèi)部控制的概念論述得最為全面。該研究報(bào)告認(rèn)為，內(nèi)部控制整體框架包括5個(gè)相互聯(lián)系的要素，即控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息傳遞和監(jiān)督。從歷史的角度來看，對(duì)內(nèi)部控制理論的研究由來已久，但通過法律手段推進(jìn)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告制度，則屬于由頻繁發(fā)生的財(cái)務(wù)舞弊案件所帶來的理論與實(shí)務(wù)相結(jié)合的制度創(chuàng)新。在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)理論和實(shí)務(wù)的發(fā)展方面，美國(guó)一直走在世界前列。最初，美國(guó)獨(dú)立審計(jì)的業(yè)務(wù)范圍主要側(cè)重于財(cái)務(wù)鑒證方面。從20世紀(jì)80年代開始，獨(dú)立審計(jì)的范圍開始擴(kuò)展為包含內(nèi)部控制評(píng)價(jià)在內(nèi)的管理鑒證。而隨著安然、施樂、世通等一系列會(huì)計(jì)案件的出現(xiàn)，美國(guó)對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的重視程度則更為加強(qiáng)。美國(guó)國(guó)會(huì)于2002年7月25日通過的《薩班斯法案》開啟了一個(gè)新的會(huì)計(jì)審計(jì)與資本市場(chǎng)監(jiān)管時(shí)代。該法案對(duì)公司的內(nèi)部治理作出了明確規(guī)定，要求上市公司建立完善的內(nèi)部控制制度。
在國(guó)內(nèi)，1999年修訂的《會(huì)計(jì)法》第1次以法律的形式對(duì)建立健全內(nèi)部控制提出原則要求，財(cái)政部隨即連續(xù)制定、發(fā)布了《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范——基本規(guī)范》等7項(xiàng)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范；審計(jì)署、國(guó)資委、證監(jiān)會(huì)、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)以及上海、深圳證券交易所等也從不同角度對(duì)加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行了規(guī)范。2001年10月，我國(guó)證監(jiān)會(huì)發(fā)布了《關(guān)于做好證券公司內(nèi)部控制評(píng)審工作的通知》，要求證券公司聘請(qǐng)有證券執(zhí)業(yè)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)公司內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)，并提交評(píng)價(jià)報(bào)告。2017年2月15日發(fā)布的與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)趨同的中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則引入了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念和方法，特別制定了《了解被審計(jì)單位及其環(huán)境
并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》等審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)4項(xiàng)準(zhǔn)則，并將這一理念和方法貫穿于其他準(zhǔn)則的規(guī)定之中。2017年6月28日，財(cái)政部、審計(jì)署等五部委聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和17項(xiàng)具體規(guī)范征求意見稿，自2017年7月1日起先在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)非上市的其他大中型企業(yè)執(zhí)行。該規(guī)范要求上市公司應(yīng)當(dāng)對(duì)本公司內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，披露年度自我評(píng)價(jià)報(bào)告，并需聘請(qǐng)具有證券、期貨業(yè)務(wù)資格的中介機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)，出具審計(jì)報(bào)告。該規(guī)范的發(fā)布不僅標(biāo)志著我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系建設(shè)取得重大突破，而且拓展了我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供審計(jì)服務(wù)的領(lǐng)域。
二、存在的問題
（一）企業(yè)內(nèi)部控制方面
1.企業(yè)內(nèi)部控制意識(shí)薄弱。
目前，無論是國(guó)有、集體企業(yè)，還是民營(yíng)企業(yè)，對(duì)內(nèi)部控制的意識(shí)都不夠強(qiáng)。據(jù)有關(guān)方面調(diào)查顯示，不少企業(yè)的負(fù)責(zé)人還不知道什么是內(nèi)部控制，職工了解企業(yè)內(nèi)部控制的就更少。更有甚者，個(gè)別企業(yè)的負(fù)責(zé)人認(rèn)為建立健全企業(yè)內(nèi)部控制后會(huì)影響企業(yè)的辦事效率。
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2.企業(yè)內(nèi)控制度不夠健全，執(zhí)行不夠有效。
由于相當(dāng)一部分企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制制度不夠重視，導(dǎo)致其內(nèi)部控制制度殘缺不全或設(shè)置得不夠合理。企業(yè)內(nèi)部控制制度重在執(zhí)行，有的企業(yè)雖然內(nèi)部控制制度較為健全，但是執(zhí)行不利，其內(nèi)部控制制度成了一個(gè)寫在紙上或掛在墻上的有名無實(shí)的擺設(shè)，只是用以應(yīng)付財(cái)政、審計(jì)等部門的檢查。若內(nèi)部控制制度只是重于形式，而失去了其應(yīng)有的嚴(yán)肅性和執(zhí)行力度，則必然導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部管理失控。
3.企業(yè)內(nèi)部審計(jì)不到位，監(jiān)督機(jī)制不健全。
目前，我國(guó)很多企業(yè)的監(jiān)督評(píng)審仍主要靠其內(nèi)部審計(jì)部門來實(shí)現(xiàn)，而有些企業(yè)的內(nèi)審部門隸屬于財(cái)務(wù)部門，與財(cái)務(wù)部門同屬一人領(lǐng)導(dǎo)，這就使內(nèi)部審計(jì)在形式上缺乏了應(yīng)有的獨(dú)立性。另外，在內(nèi)審的職能上，很多企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作僅僅是審核會(huì)計(jì)賬目，而在內(nèi)部稽查、評(píng)價(jià)內(nèi)部控制制度是否完善和企業(yè)內(nèi)各組織機(jī)構(gòu)執(zhí)行指定職能的效率等方面，卻未能充分發(fā)揮應(yīng)有的作用。
4.企業(yè)缺乏相應(yīng)的約束與激勵(lì)機(jī)制。
目前，我國(guó)有些企業(yè)由于缺乏相應(yīng)的約束和激勵(lì)機(jī)制，經(jīng)營(yíng)者享有的權(quán)利大于承擔(dān)的責(zé)任，企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況的好壞對(duì)經(jīng)營(yíng)者的切身利益沒有太大的影響。多數(shù)國(guó)營(yíng)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人還不能擔(dān)負(fù)起自主經(jīng)營(yíng)、自負(fù)盈虧的責(zé)任，一旦出了問題仍由國(guó)家負(fù)擔(dān)損失。這樣的經(jīng)營(yíng)管理體制下，主管人員就不會(huì)重視內(nèi)部控制的建設(shè)。
5.企業(yè)的會(huì)計(jì)及管理人員素質(zhì)偏低。
一些企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者缺乏現(xiàn)代企業(yè)管理經(jīng)驗(yàn)，對(duì)企業(yè)實(shí)行粗放式管理，沒有規(guī)范的內(nèi)部控制制度，或者盡管有內(nèi)部控制制度，但并不嚴(yán)格遵守，使控制制度流于形式、形同虛設(shè)。從我國(guó)現(xiàn)狀來看，財(cái)會(huì)人員的素質(zhì)存在明顯的缺陷。有些會(huì)計(jì)及管理人員職業(yè)道德欠缺，法律觀念淡薄，意志不夠堅(jiān)定，違法違紀(jì)現(xiàn)象經(jīng)常發(fā)生。
6.缺乏健康的企業(yè)文化。
目前，我國(guó)企業(yè)大都仍欠缺完善、合理的企業(yè)文化，這也是內(nèi)部控制制度失效的原因之一。企業(yè)文化往往是現(xiàn)存的一種無形的力量，影響企業(yè)成員的思維方式和行為方式，它具有一種很強(qiáng)的凝聚力。良好的企業(yè)文化可以從思想的高度規(guī)范員工的行為，進(jìn)而有利于企業(yè)內(nèi)部控制制度的有效實(shí)施。
（二）會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)方面
會(huì)計(jì)師事務(wù)所的社會(huì)監(jiān)督作用以其特有的中介性和公正性得到了法律的認(rèn)可。近些年來，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)迅速發(fā)展，在維護(hù)社會(huì)公眾利益和投資者的合法權(quán)益、促進(jìn)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展方面起到了重要的作用，但是，其發(fā)展過程中也存在一定的問題。目前，我國(guó)存在的不規(guī)范的執(zhí)業(yè)環(huán)境、不正當(dāng)?shù)臉I(yè)務(wù)競(jìng)爭(zhēng)以及對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)管不力，使得會(huì)計(jì)師事務(wù)所的社會(huì)監(jiān)督作用并沒有真正發(fā)揮出來。有的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師本著“收人錢財(cái)，與人方便”的心態(tài)進(jìn)行審計(jì)，在審計(jì)過程中走過場(chǎng)，甚至幫著企業(yè)隱瞞問題，這嚴(yán)重影響到會(huì)計(jì)師事務(wù)所社會(huì)監(jiān)督作用的發(fā)揮。
雖然我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)方法經(jīng)歷了由賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)、制度基礎(chǔ)審計(jì)到現(xiàn)代的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的變化，審計(jì)實(shí)施程序也由過去的以實(shí)質(zhì)性測(cè)試為主變?yōu)楝F(xiàn)在的注重以測(cè)試內(nèi)控為目標(biāo)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序和實(shí)質(zhì)性程序并重，但是，目前我國(guó)許多會(huì)計(jì)師事務(wù)所并未恰當(dāng)實(shí)施對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的符合性測(cè)試，而往往是直接進(jìn)入實(shí)質(zhì)性測(cè)試。由于審計(jì)抽樣的局限性，存在著審計(jì)抽樣風(fēng)險(xiǎn)，加之目前許多企業(yè)內(nèi)部控制制度尚不健全，抽樣審計(jì)下的實(shí)質(zhì)性測(cè)試更顯得捉襟見肘。
三、會(huì)計(jì)師事務(wù)所和企業(yè)內(nèi)部控制的關(guān)系
（一）企業(yè)內(nèi)部控制對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的影響
隨著企業(yè)制度的發(fā)展和日益完善，內(nèi)部控制制度成為現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的必然產(chǎn)物，內(nèi)部控制制度的發(fā)展又促使審計(jì)從詳細(xì)審計(jì)發(fā)展成為以測(cè)試內(nèi)部控制為基礎(chǔ)的抽樣審計(jì)。這種有別于以經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)抽查為基礎(chǔ)的科學(xué)審計(jì)方法既能提高審計(jì)效率，又能保證審計(jì)質(zhì)量。新審計(jì)準(zhǔn)則下，對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師用以確定審計(jì)程序的重要依據(jù)，因此，出現(xiàn)了以對(duì)企業(yè)內(nèi)控制度評(píng)價(jià)為基礎(chǔ)的現(xiàn)代審計(jì)。 企業(yè)資產(chǎn)是否安全、會(huì)計(jì)資料是否正確和發(fā)生錯(cuò)弊的可能性與企業(yè)內(nèi)部控制制度有著密切的關(guān)系。企業(yè)內(nèi)部控制有效，企業(yè)資產(chǎn)就比較安全，會(huì)計(jì)資料也就比較正確，各種舞弊和技術(shù)性錯(cuò)誤發(fā)生的可能性就會(huì)降低。完善、有效的企業(yè)內(nèi)部控制能夠排除各種偶然因素對(duì)財(cái)務(wù)信息的影響，防止和及時(shí)發(fā)現(xiàn)舞弊行為或技
術(shù)性錯(cuò)誤，使各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的發(fā)生和財(cái)務(wù)信息的產(chǎn)生建立在可靠的基礎(chǔ)之上，從而為抽樣審計(jì)技術(shù)的應(yīng)用創(chuàng)造了條件，保證了抽樣樣本對(duì)總體的代表性，進(jìn)而為保證抽樣質(zhì)量、降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提供了有效手段。此時(shí)，內(nèi)部控制促進(jìn)了審計(jì)工作的開展和順利進(jìn)行。反之，若企業(yè)缺乏完善、有效和一貫執(zhí)行的內(nèi)部控制制度，就會(huì)缺乏評(píng)價(jià)的具體標(biāo)準(zhǔn)和尺度，很難對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行量化處理，僅憑抽象的專業(yè)性判斷，難以使人信服。同時(shí)，不同的注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能會(huì)有不同的判斷結(jié)果，一旦判斷失誤，將導(dǎo)致審計(jì)報(bào)告失真，審計(jì)失敗。
（二）會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的影響
同樣，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)也可以促進(jìn)企業(yè)不斷改善其內(nèi)部控制。與原有的審計(jì)準(zhǔn)則相比，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則的主要變化是要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師加強(qiáng)對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)通過有效及相應(yīng)的檢查、審查和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)來發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位在組織管理上的漏洞和內(nèi)部控制中的薄弱環(huán)節(jié)，進(jìn)而對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)提出合理的建議，幫助企業(yè)設(shè)計(jì)可行的內(nèi)部控制制度，以便企業(yè)采取正確的方法優(yōu)化其內(nèi)部控制，使內(nèi)部控制制度趨于健全和科學(xué)。
四、加強(qiáng)和完善企業(yè)內(nèi)部控制的措施
（一）強(qiáng)化會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的監(jiān)督作用
強(qiáng)化會(huì)計(jì)師事務(wù)所的外部監(jiān)督能夠促使企業(yè)不斷完善內(nèi)部控制制度。財(cái)政、稅務(wù)、審計(jì)等部門要加強(qiáng)彼此間的信息交流，形成有效的監(jiān)督合力，抓好對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量的監(jiān)管，充分發(fā)揮會(huì)計(jì)師事務(wù)所的外部監(jiān)督作用。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)過程中對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制進(jìn)行了解、測(cè)試和評(píng)估后，應(yīng)將其發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制重大缺陷告知被審計(jì)單位的管理當(dāng)局。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)揭露企業(yè)內(nèi)部控制制度存在的問題和漏洞，揭露因內(nèi)部控制薄弱而造成的某些經(jīng)濟(jì)損失或經(jīng)濟(jì)違法行為等，并對(duì)揭露的各種消極因素及時(shí)進(jìn)行制止、處罰，還應(yīng)將情節(jié)嚴(yán)重的有關(guān)責(zé)任人移交司法機(jī)關(guān)處理。
（二）會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具管理建議書，完善企業(yè)內(nèi)部控制制度
管理建議書是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在完成審計(jì)工作后，針對(duì)審計(jì)過程中已注意到的，可能導(dǎo)致被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大錯(cuò)誤報(bào)告的內(nèi)部控制重大缺陷提出書面建議。提交管理建議書是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)責(zé)任，是對(duì)被審計(jì)單位提供的最有價(jià)值的服務(wù)之一。由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)特點(diǎn)，在審計(jì)過程中按規(guī)定需要檢查被審計(jì)單位的內(nèi)部控制系統(tǒng)，能夠了解被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)管理中的關(guān)鍵所在。注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的管理建議書能夠指明企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及運(yùn)行方面的重大缺陷，以及相應(yīng)的改進(jìn)措施。這種意見最及時(shí)、有效，能夠促使被審計(jì)單位加強(qiáng)內(nèi)部控制，改善工作，以防止弊端的發(fā)生。企業(yè)可以充分利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的管理建議書了解其內(nèi)部控制的不足，不斷完善內(nèi)部控制制度，提高企業(yè)管理的專業(yè)化程度和管理效率。
（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行專門審核
由于管理建議書僅指出了注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中注意到的內(nèi)部控制的重大缺陷，其所提建議不具有強(qiáng)制性和公證性，所以管理建議書不應(yīng)被視為注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制整體發(fā)表的鑒證意見。為了進(jìn)一步對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)和建議，筆者提出，企業(yè)還應(yīng)委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具針對(duì)其內(nèi)部控制整體框架的期間性內(nèi)部控制審核報(bào)告。
美國(guó)和中國(guó)臺(tái)灣已相應(yīng)建立了定期聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制制度予以評(píng)價(jià)的模式，我國(guó)也應(yīng)借鑒這一先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行內(nèi)部控制審核的目標(biāo)是：對(duì)被審核單位管理當(dāng)局關(guān)于與會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制有效性的書面認(rèn)定的公允性發(fā)表意見。注冊(cè)會(huì)計(jì)師采用詢問、觀察、檢查、重新執(zhí)行等方法進(jìn)行企業(yè)內(nèi)部控制審核評(píng)價(jià)，并提出相關(guān)的管理意見，有以下兩方面的作用：
一方面，有利于完善內(nèi)部控制系統(tǒng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的檢查和評(píng)價(jià)，其對(duì)象和目的就在于內(nèi)部控制的完善性上。這里所指的完善性，就是指內(nèi)部控制系統(tǒng)是否健全、是否嚴(yán)密。在執(zhí)行內(nèi)部審核的過程中， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要做大量的收集、整理、分析和評(píng)價(jià)工作。因此，通過注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的調(diào)查，就能夠明確被審計(jì)單位內(nèi)部控制系統(tǒng)是否完善。如果被調(diào)查的企業(yè)內(nèi)部控制尚不完善，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以提出改進(jìn)建議或措施，以有利于企業(yè)參照和完善其內(nèi)部控制系統(tǒng)。
另一方面，有利于建立有效、可行的內(nèi)部控制系統(tǒng)。內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效性指內(nèi)部控制系統(tǒng)在實(shí)際工作中能夠充分發(fā)揮其控制作用；其可行性主要指內(nèi)部控制系統(tǒng)在實(shí)際工作中能否正常運(yùn)行。內(nèi)部控制系統(tǒng)是否有效和可行，不在于被審計(jì)單位自己的標(biāo)榜，而在于注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過對(duì)其內(nèi)部控制系統(tǒng)的了解、調(diào)查、測(cè)試后做出的評(píng)價(jià)。如果被審計(jì)單位的內(nèi)部控制系統(tǒng)無效或不可行，注冊(cè)會(huì)計(jì)師則可通過出具內(nèi)部審核報(bào)告予以提出。被審計(jì)單位可根據(jù)審核報(bào)告中的建議和措施，糾正無效的內(nèi)部控制系統(tǒng)，使其變?yōu)橛行У膬?nèi)部控制系統(tǒng)，并結(jié)合本單位的實(shí)際情況重新建立或修訂內(nèi)部控制系統(tǒng)，使其可行。
（四）加強(qiáng)與內(nèi)審人員的溝通，深入了解企業(yè)內(nèi)部控制制度
由于內(nèi)部審計(jì)的主要目的之一是檢查、評(píng)價(jià)及監(jiān)督內(nèi)部控制，而且企業(yè)可能利用內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)和執(zhí)行情況進(jìn)行專門的評(píng)價(jià)，通過了解企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作的情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以掌握內(nèi)部審計(jì)發(fā)現(xiàn)的、可能對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)產(chǎn)生重大影響的事項(xiàng)。如果內(nèi)部審計(jì)的工作表明被審計(jì)單位的內(nèi)部控制薄弱，控制環(huán)境存在缺陷，注冊(cè)會(huì)計(jì)師則應(yīng)實(shí)施更多的審計(jì)程序和擴(kuò)大審計(jì)程序的范圍。因此，加強(qiáng)與內(nèi)審人員的溝通可以促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師更加深入地了解企業(yè)的內(nèi)部控制制度，以便對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制提出合理的評(píng)價(jià)和建議。
（五）提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力
由于內(nèi)部控制的多樣性和復(fù)雜性，對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行鑒證服務(wù)需要很強(qiáng)的專業(yè)勝任能力。從絕大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所目前的情況來看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師大都為會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)領(lǐng)域的專業(yè)人才，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)并出具評(píng)價(jià)意
見報(bào)告，從某種程度上來說已經(jīng)超越了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力。因此，應(yīng)注重提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力。同時(shí)，要聘請(qǐng)專家（通�？梢允锹蓭�、工程師、資產(chǎn)評(píng)估師、IT專家等），獲取專家的報(bào)告、意見、估價(jià)和說明等形式的審計(jì)證據(jù)。
五、結(jié)束語
隨著企業(yè)制度的發(fā)展和日益完善，內(nèi)部控制制度成為現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的必然產(chǎn)物。而內(nèi)部控制與注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)之間是相互制約、相互促進(jìn)、共同發(fā)展的關(guān)系。良好的內(nèi)部控制有利于審計(jì)工作的開展與順利進(jìn)行、節(jié)約審計(jì)資源和減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。以測(cè)試內(nèi)部控制為基礎(chǔ)的抽樣審計(jì)制約了內(nèi)部控制環(huán)境中的各種消極因素，促進(jìn)了企業(yè)內(nèi)部控制制度的完善和發(fā)展。同時(shí)，促使企業(yè)充分利用各種資源，減少了決策失誤和工作中的錯(cuò)弊，提高了經(jīng)營(yíng)效率，可以達(dá)到效益的最優(yōu)化，實(shí)現(xiàn)了企業(yè)與會(huì)計(jì)師事務(wù)所的“雙贏”。
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