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關(guān)于套期保值的會(huì)計(jì)處理
套期保值是一種使套期工具的公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動(dòng)，預(yù)期抵消被套期項(xiàng)目全部或部分公允價(jià)值或現(xiàn)金流量變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)的交易活動(dòng)。下面是小編為你整理的套期保值的會(huì)計(jì)處理，希望對(duì)你有幫助。
(1)套期保值期匯合同的會(huì)計(jì)處理。為了反映期匯交易的情況，企業(yè)需增設(shè)“期匯合同遞延損益”、“期匯合同遞延折價(jià)”分別核算在期匯合同內(nèi)由于匯率的變化對(duì)期匯合同遠(yuǎn)期所產(chǎn)生的收益或損失、折價(jià)等情況。
【例】假設(shè)富爾公司(以下簡(jiǎn)稱富爾)2008年12月10日向美國(guó)某采購(gòu)商(以下簡(jiǎn)稱美商)出口貨物，價(jià)值為5000美元，信用期三個(gè)月，經(jīng)運(yùn)輸、驗(yàn)貨和匯款等程序，貨物將于90天內(nèi)結(jié)算收匯。公司以人民幣為記賬本位幣并核算經(jīng)營(yíng)損益。同日，富爾為了使90H后收到的5000美元兌換成的人民幣能夠固定，不至于因匯率變動(dòng)而造成匯兌損失，與銀行簽訂90天后出售5000美元的期匯合同。有關(guān)匯率為：2008年12月10日即期匯率：US$=RM￥6.90，90天遠(yuǎn)期匯率：US$1=RM￥6.80，2008~12月31日即期匯率：US$1=RM￥6.85，2009年3月10日即期匯率：US$1=RM￥6.75.有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：
2008年12月10日會(huì)計(jì)處理
富爾向美商出口并發(fā)貨，以應(yīng)收賬款記賬，按當(dāng)日匯率確認(rèn)收入：
借：應(yīng)收賬款(應(yīng)收美元——美商)(6.9×5000) 34500
貸：產(chǎn)品銷售收入 34500
同日，富爾與銀行簽訂期匯合同，約定90天后按遠(yuǎn)期匯率US$1=RM￥6.80出售5000美元，取得人民幣34000元。應(yīng)付銀行的5000美元按簽約時(shí)的即期匯率折算相當(dāng)于34000元，與按遠(yuǎn)期匯率折算的金額相差500元，該差額實(shí)際為美元折價(jià)，即這批美元表現(xiàn)為按折價(jià)出售。
借：應(yīng)收賬款(應(yīng)收人民幣——某銀行) 34000
期匯合同遞延折價(jià) 500
貸：應(yīng)付賬款——某銀行(美元戶) 34500
2008年12月31日，資產(chǎn)負(fù)債表日會(huì)計(jì)處理。
期末匯率變動(dòng)產(chǎn)生匯兌損益的處理
借：期匯合同遞延損益 250
貸：應(yīng)收賬款(應(yīng)收美元——美商)[(69-6.85)×5000] 250
借：應(yīng)付賬款——某銀行(美元戶)[(6.9-6.85)×5000] 250
貸：期匯合同遞延損益 250
同時(shí)攤銷20天的期匯合同遞延折價(jià)計(jì)入本年損益
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用——折價(jià)費(fèi)用(500+90×20) 111
貸：期匯合同遞延折價(jià) 111
2009年3月10日應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理
因匯率變動(dòng)對(duì)匯兌損益產(chǎn)生的影響
借：期匯合同遞延損益 500
貸：應(yīng)收賬款(應(yīng)收美元——美商)[(6，85-a75)×5000] 500
借：應(yīng)付賬款——某銀行(美元戶) 500
貸：期匯合同遞延損益 500
收到美國(guó)購(gòu)貨商所支付的美元
借：銀行存款(美元戶)(6.75×5000) 33750
貸：應(yīng)收賬款(應(yīng)收美元——美商)(34500-500-250) 33750
向銀行支付美元和從銀行收回人民幣
借：應(yīng)付賬款——某銀行(美元戶)(34500-500-250) 33750
貸：銀行存款(美元戶)(6.75×5000) 33750
借：銀行存款(人民幣戶)(6.8×5000) 34000
貸：應(yīng)付賬款——某銀行(人民幣) 34000
將期匯合同遞延折價(jià)余額計(jì)入本年損益
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 389
貸：期匯合同遞延折價(jià)(500-111) 389
富爾公司在2008年度和2009年度除將期匯合同遞延折價(jià)攤銷外，均未再因匯率變動(dòng)而發(fā)生損益。因?yàn)橐粋�(gè)項(xiàng)目產(chǎn)生損失的同時(shí)，另一個(gè)項(xiàng)目產(chǎn)生了收益，兩者對(duì)沖后消除了匯率變動(dòng)產(chǎn)生的影響。套期保值使匯率變動(dòng)給企業(yè)帶來(lái)的損失限制在一定范圍內(nèi)，這既預(yù)先確定了該項(xiàng)交易的成本或收益，又有利于進(jìn)行財(cái)務(wù)核算。2008年3月10日，公司如數(shù)收到人民幣34000元，若不簽訂該期匯合同，按當(dāng)時(shí)即期匯率出售5000美元，則只能收入33750元。所以，利用套期保值期匯合同提高收益250元，同時(shí)降低由于人民幣升值匯率變動(dòng)帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)。
(2)可確定承諾的套期保值會(huì)計(jì)處理。可確定承諾套期業(yè)務(wù)中，期匯合同所保護(hù)的對(duì)象只是一種承諾，在會(huì)會(huì)計(jì)記錄中沒有反映，故匯率變動(dòng)只表現(xiàn)為對(duì)期匯合同的影響，在會(huì)計(jì)處理中一般予以遞延，待到交易實(shí)際發(fā)生時(shí)再?zèng)_回。
【例2】起航公司(以下簡(jiǎn)稱起航)于2007年12月1日向加拿大某供貨商訂購(gòu)設(shè)備共計(jì)10萬(wàn)加拿大元(以下簡(jiǎn)稱加元)，貨款將于60天后支付。公司以人民幣為記賬本位幣核算經(jīng)營(yíng)損益。同日，公司為了使購(gòu)入這批加元所需的人民幣能固定下來(lái)，避免因匯率變動(dòng)造成的匯率損失，與銀行簽訂60天后按遠(yuǎn)期匯率買10萬(wàn)加元的期匯合同。有關(guān)匯率為：2007年12月1日即期匯率：1加元=￥5.85，遠(yuǎn)期匯率：1加元=￥5.96，2007年12月31日即期匯率：1加元=￥5.90，2008年1月31日期匯率1加元=￥6.00.2007年12月1日，中原公司與銀行簽訂期匯合同，約定在60天以后支付596000元，取得10萬(wàn)加元。這時(shí)10萬(wàn)加元按簽約時(shí)的即期匯率折算相當(dāng)于585000元，兩者之間差額11000元，從簽約的時(shí)點(diǎn)來(lái)看，可視為折價(jià)出售人民幣，該折價(jià)是購(gòu)買設(shè)備的一種代價(jià)，用于調(diào)整設(shè)備的購(gòu)入成本。據(jù)此編制如下分錄：
借：應(yīng)收賬款(某銀行——加元) 585000
期匯合同遞延折價(jià) 11000
貸：應(yīng)付賬款(某銀行——人民幣) 596000
2007年12月31日，資產(chǎn)負(fù)債表日記錄匯率變動(dòng)產(chǎn)生影響
借：應(yīng)收賬款(某銀行——加元)[(5.90-5.85)×100000] 5000
貸：期匯合同遞延損益 5000
2008年1月31日，應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理。
匯率變動(dòng)產(chǎn)生的影響
借：應(yīng)收賬款(某銀行——加元)[(600-5.90)×100000] 10000
貸：期匯合同遞延損益 10000
向銀行支付人民幣，從銀行收到加元。
借：應(yīng)付賬款(銀行——人民幣) 596000
貸：銀行存款(人民幣戶) 596000
借：銀行存款(加元戶)(6.00×100000) 600000
貸：應(yīng)收賬款(585000+5000+10000) 600000
購(gòu)入的設(shè)備和支付的款項(xiàng)
借：固定資產(chǎn)——設(shè)備(600000+11000-15000) 596000
期匯合同遞延損益(5000+10000) 15000
貸：銀行存款(加元戶)(6.00×100000) 600000
期匯合同遞延折價(jià) 11000
例2中，2008年1月31日公司按合同約定以596000元取得了10萬(wàn)加元，若不簽訂該期匯合同，按當(dāng)時(shí)的即期匯率購(gòu)?fù)瑯尤?0萬(wàn)加元?jiǎng)t需支付60萬(wàn)元。所以，簽訂合同獲益4000元。反之，如果匯率向相反的方向變動(dòng)，公司仍然要按合同約定支付較多的人民幣換取該筆加元，從而遭受損失。固定資產(chǎn)的價(jià)值在外幣承諾業(yè)務(wù)發(fā)生和簽訂期匯合同時(shí)就已鎖定，通過以上分錄反映了匯率變動(dòng)造成的影響，但最終不影響固定資產(chǎn)的價(jià)值。
外匯套期保值很難完全消除由匯率變動(dòng)帶來(lái)的損失，但它可以把損失降低到最小;外匯期貨市場(chǎng)匯率和外匯現(xiàn)貨市場(chǎng)匯率并不一致;外匯套期保值實(shí)質(zhì)是，通過外匯期貨市場(chǎng)交易使一個(gè)市場(chǎng)的盈利去彌補(bǔ)另一個(gè)市場(chǎng)的虧損，從而避免或減少由于匯率變動(dòng)而引起更大的損失。
套期保值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定
套期保值是期匯交易的一種。在外幣業(yè)務(wù)處理中，對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)匯兌損益有兩種處理方法：
一是當(dāng)期確認(rèn)法，即在當(dāng)期損益中確認(rèn);
二是遞延確認(rèn)法，即遞延到結(jié)算日確認(rèn)。
目前，國(guó)際上一般按企業(yè)簽約的目的不同而對(duì)期匯合同進(jìn)行如下分類：
一是已發(fā)生外幣業(yè)務(wù)確定固定的匯率，避免交易日與結(jié)算日之間由于匯率變動(dòng)可能給企業(yè)帶來(lái)風(fēng)險(xiǎn)而簽訂的合同，即套期保值;
二是規(guī)避可確定外幣承諾事項(xiàng)可能給企業(yè)帶來(lái)風(fēng)險(xiǎn)而簽訂的合同;
三是進(jìn)行外幣投機(jī)生意而簽訂的合同。在24號(hào)準(zhǔn)則中，作為公允價(jià)值套期的會(huì)計(jì)處理規(guī)定：套期工具為非衍生工具的，套期工具賬面價(jià)值因匯率變動(dòng)形成的利得或損失應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。被套期項(xiàng)目因被套期風(fēng)險(xiǎn)形成的'利得和損失應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整被套期項(xiàng)目賬面價(jià)值。對(duì)確定承諾外匯風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行的套期，企業(yè)可以作為現(xiàn)金流量套期或公允價(jià)值套期。
企業(yè)運(yùn)用套期保值的注意事項(xiàng)
隨著國(guó)際貿(mào)易與投資的發(fā)展，布雷頓森林體系的瓦解，市場(chǎng)全球化不可逆轉(zhuǎn)，同時(shí)貨幣與商品價(jià)格波動(dòng)加劇，實(shí)體經(jīng)濟(jì)經(jīng)營(yíng)的不確定性大大增加。管理價(jià)格波動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)是各國(guó)實(shí)體企業(yè)家們必須解決的問題。
金融市場(chǎng)以及各種金融工具和金融衍生品正是順應(yīng)這項(xiàng)基本需求產(chǎn)生和發(fā)展。虛擬經(jīng)濟(jì)為實(shí)體經(jīng)濟(jì)提供管理風(fēng)險(xiǎn)、流動(dòng)性以及優(yōu)化資產(chǎn)配置的工具，使實(shí)體經(jīng)濟(jì)抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力增強(qiáng)，實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。套期保值是實(shí)體企業(yè)不可或缺的風(fēng)險(xiǎn)管理工具，期貨是企業(yè)進(jìn)行套期保值操作的具體手段之一。
期貨市場(chǎng)與現(xiàn)貨市場(chǎng)在大多數(shù)情況下價(jià)格聯(lián)動(dòng)，但期貨市場(chǎng)占用資金少、反應(yīng)更為靈敏，并且能夠反映除基本面外更多的宏觀與微觀因素。如果能夠有效地設(shè)計(jì)與現(xiàn)貨對(duì)應(yīng)的期貨投資組合，企業(yè)可以鎖定未來(lái)收益，許多風(fēng)險(xiǎn)能夠得到化解。套期保值是指企業(yè)通過持有與其現(xiàn)貨市場(chǎng)頭寸相反的期貨合約，或者把期貨合約作為其現(xiàn)貨市場(chǎng)未來(lái)要進(jìn)行的交易的替代物，來(lái)對(duì)沖價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)的方式。
當(dāng)然，這必須建立在三個(gè)條件之上：期貨品種及合約數(shù)量的確定應(yīng)保證期貨與現(xiàn)貨頭寸的價(jià)值變動(dòng)大體相當(dāng);期貨頭寸與現(xiàn)貨頭寸方向相反;期貨頭寸持有的時(shí)間段與現(xiàn)貨市場(chǎng)承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)的時(shí)間段應(yīng)對(duì)應(yīng)。滿足這三個(gè)條件，就意味著期貨市場(chǎng)盈虧與現(xiàn)貨市場(chǎng)盈虧之間構(gòu)成了沖抵關(guān)系，可以降低企業(yè)面臨的價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)。
以貴金屬市場(chǎng)為例，雖然我國(guó)黃金(1669.50,-0.20,-0.01%)白銀等的產(chǎn)量和消費(fèi)量均位居世界前列，但是由于全球市場(chǎng)金銀的定價(jià)中心是在虛擬經(jīng)濟(jì)活躍的倫敦與紐約，而我國(guó)金銀的衍生品市場(chǎng)規(guī)模較小，在貴金屬價(jià)格方面的影響力較小。金融危機(jī)后，貴金屬全球行情波動(dòng)劇烈，做好套期保值，是我國(guó)貴金屬生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)企業(yè)的當(dāng)務(wù)之急。
例如：黃金白銀等貴金屬生產(chǎn)企業(yè)面臨成品價(jià)格波動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)，采購(gòu)原料和安排生產(chǎn)有一個(gè)周期，如果成品價(jià)格下跌，其實(shí)際售價(jià)可能低于排產(chǎn)時(shí)的預(yù)期售價(jià)，于是利潤(rùn)下降，甚至可能虧損。
如果價(jià)格上漲，想要購(gòu)買這些貴金屬產(chǎn)品的企業(yè)又可能因價(jià)格上升而增加了成本。原材料價(jià)格的上漲和成品價(jià)格的下跌能夠很輕易地侵蝕掉生產(chǎn)企業(yè)的利潤(rùn)，甚至影響企業(yè)的穩(wěn)定經(jīng)營(yíng)。
如果進(jìn)行套期保值，可以在期貨市場(chǎng)上做一定比例的反向操作，期貨市場(chǎng)上價(jià)格波動(dòng)帶來(lái)的收益用以彌補(bǔ)現(xiàn)貨市場(chǎng)上由于價(jià)格波動(dòng)所造成的虧損，從而達(dá)到控制成本、鎖定利潤(rùn)的效果。
從以上例子可以看出，套期保值是實(shí)體企業(yè)管理風(fēng)險(xiǎn)的有效途徑。它可以讓現(xiàn)貨企業(yè)通過期貨市場(chǎng)抵消現(xiàn)貨市場(chǎng)中對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)不利的價(jià)格波動(dòng)，化解價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于衍生品市場(chǎng)來(lái)說，套期保值者的`參與可以穩(wěn)定市場(chǎng)價(jià)格，避免經(jīng)濟(jì)的虛擬部分由于投機(jī)造成的價(jià)格無(wú)序波動(dòng)。
套期保值者以現(xiàn)貨市場(chǎng)經(jīng)營(yíng)者和期貨市場(chǎng)交易者的雙重身份存在，更加強(qiáng)了期貨市場(chǎng)與現(xiàn)貨市場(chǎng)的聯(lián)系�，F(xiàn)貨市場(chǎng)是期貨市場(chǎng)的基礎(chǔ)，而期貨市場(chǎng)可以引導(dǎo)現(xiàn)貨經(jīng)營(yíng)者發(fā)現(xiàn)價(jià)格。套期保值的應(yīng)用，使期貨市場(chǎng)與現(xiàn)貨市場(chǎng)聯(lián)系的紐帶加強(qiáng)。通過促進(jìn)套期保值業(yè)務(wù)，使這兩個(gè)市場(chǎng)相互促進(jìn)共同發(fā)展。
同時(shí)，一個(gè)公平公正的交易平臺(tái)，是連接實(shí)體經(jīng)濟(jì)與虛擬經(jīng)濟(jì)的堅(jiān)固橋梁，為從事實(shí)體經(jīng)濟(jì)的企業(yè)提供管理風(fēng)險(xiǎn)的工具，為投資者增加資產(chǎn)配置品種、拓寬投資渠道，從而實(shí)現(xiàn)實(shí)體與虛擬經(jīng)濟(jì)的共同發(fā)展。
企業(yè)套保案例分析
通過我們的實(shí)地調(diào)研，某企業(yè)為國(guó)內(nèi)知名的銅加工企業(yè)，企業(yè)的主要產(chǎn)品為漆包線以及高精度銅管材等，并在相關(guān)行業(yè)處于國(guó)內(nèi)領(lǐng)先地位。企業(yè)的產(chǎn)業(yè)鏈相對(duì)比較簡(jiǎn)單，主要是在市場(chǎng)上采購(gòu)精煉銅，投入生產(chǎn)線進(jìn)行加工之后成為漆包線和高精度銅管材，再向下游用戶銷售。從該企業(yè)的性質(zhì)來(lái)看，企業(yè)既處于完全競(jìng)爭(zhēng)的行業(yè)中，又是銅的下游消費(fèi)企業(yè)，同時(shí)也是一個(gè)相對(duì)薄利多銷型企業(yè)，因此，在企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中，既要考慮原材料采購(gòu)及庫(kù)存的價(jià)格波動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)也要考慮產(chǎn)品銷售及庫(kù)存的價(jià)格波動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)。
(1)原材料采購(gòu)
企業(yè)的原材料成本幾乎全部為精煉銅，其他的原材料比重非常小，幾乎可以忽略不計(jì)。
企業(yè)平均每月的用銅量大約為6000噸。企業(yè)精煉銅的采購(gòu)主要有三種方式：第一種方式是與國(guó)內(nèi)的大型銅生產(chǎn)企業(yè)簽訂長(zhǎng)期的采購(gòu)合同，這種方式的采購(gòu)量占總采購(gòu)量的80%，采購(gòu)合同通常是定量不定價(jià)的方式，每個(gè)月的采購(gòu)價(jià)格則采用上月16日至本月15日這一個(gè)月的現(xiàn)貨月合約結(jié)算平均價(jià)來(lái)確定。第二種方式是從國(guó)外點(diǎn)價(jià)采購(gòu)，采購(gòu)量占總采購(gòu)量的10%，點(diǎn)價(jià)方式為訂貨月下一個(gè)的LME官方結(jié)算價(jià)的月平均價(jià)。第三種方式為國(guó)內(nèi)其他點(diǎn)價(jià)方式采購(gòu)，采購(gòu)量占總采購(gòu)量的10%，點(diǎn)價(jià)方式為購(gòu)貨當(dāng)日的現(xiàn)貨月期貨價(jià)格。
(2)產(chǎn)成品銷售
銷售方面，銅管的生產(chǎn)周期僅兩天，基本上是穩(wěn)定銷售，每天銷售量都比較平均，銷售主要以均價(jià)方式進(jìn)行，定價(jià)方式為銷售當(dāng)月期貨現(xiàn)貨月合約結(jié)算價(jià)均價(jià)加上一定的加工費(fèi)用。從全年來(lái)看，企業(yè)每月的產(chǎn)品銷售量基本與銅采購(gòu)量持平。漆包線的銷售當(dāng)中，有60%的量是以當(dāng)日的期貨現(xiàn)貨月合約價(jià)來(lái)點(diǎn)價(jià)之后再加上一定的加工費(fèi)用銷售的，20%是以7天內(nèi)的現(xiàn)貨月合約均價(jià)加上加工費(fèi)的方式來(lái)銷售的，剩余的20%則是以當(dāng)月的現(xiàn)貨月期貨合約平均價(jià)加上一定的加工費(fèi)用來(lái)確定的。加工費(fèi)用一般確定后便基本不會(huì)調(diào)整，且加工費(fèi)用相對(duì)比較低，每噸約300元左右。
(3)庫(kù)存
企業(yè)為維持自己的地位和競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，必須要保證能及時(shí)向下游企業(yè)供貨，同時(shí)還要維持企業(yè)自身生產(chǎn)的連續(xù)性。因此，企業(yè)必須有一定規(guī)模的常備庫(kù)存量。目前企業(yè)的常備庫(kù)存量約為3000噸，基本可以滿足半個(gè)月的消費(fèi)需求量。當(dāng)實(shí)際庫(kù)存少于常備庫(kù)存時(shí)，企業(yè)便會(huì)補(bǔ)庫(kù)，當(dāng)庫(kù)存高于常備庫(kù)存時(shí)，企業(yè)可能會(huì)通過其他方式對(duì)庫(kù)存進(jìn)行調(diào)整。該企業(yè)庫(kù)存的價(jià)值確認(rèn)方式是以財(cái)務(wù)月度現(xiàn)貨均價(jià)來(lái)計(jì)量的
(4)案例企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)度量
對(duì)于銅加工企業(yè)來(lái)講，企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)主要來(lái)源于兩個(gè)方面：一是企業(yè)簽訂遠(yuǎn)期的產(chǎn)品銷售合同后，在采購(gòu)銅原料之前面臨著銅價(jià)上揚(yáng)而導(dǎo)致成本增加的風(fēng)險(xiǎn);二是企業(yè)采購(gòu)了原材料銅之后，下游產(chǎn)品卻還未銷售，這時(shí)則面臨著價(jià)格下跌導(dǎo)致利潤(rùn)減少的風(fēng)險(xiǎn)。也就是說，企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)來(lái)源于暴露在合同之外的，面臨價(jià)格波動(dòng)而沒有進(jìn)行任何保值措施的開口量。為了從全局的角度考慮風(fēng)險(xiǎn)，有效利用整合資源，我們傾向于將企業(yè)的原材料、庫(kù)存以及產(chǎn)品等統(tǒng)一起來(lái)管理價(jià)格波動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)，將其轉(zhuǎn)變?yōu)橐豁?xiàng)整體的資產(chǎn)管理方案。我們得到一個(gè)衡量企業(yè)總的風(fēng)險(xiǎn)敞口量的比較初步的公式：
開口量=常備庫(kù)存量+(當(dāng)期采購(gòu)量-當(dāng)期銷售量)
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